⊙记者 郭成林 ○编辑 邱江

  中注协近日发布审计准则问题解答第2号——关联方（征求意见稿）（下称“文件”），就审计实务重灾区之一的“关联方及其交易导致重大错报风险”进行论述解答。中注协总结了可能出现未披露关联方关系的迹象，包括“交易对方是当年新增的重要客户或重要供应商”等十项；列举了可能出现未披露关联方交易的迹象，包括“与同一客户或其关联公司同时发生销售和采购业务”等多达十四项；并对此提出了注册会计师可以实施的若干核查程序与应对方法，为其指点迷津。

  对A股上市公司及拟上市公司而言，虚假的关联方披露与不公允的关联交易历来是业绩造假的核心手段，耗费大量监管资源，却仍屡禁不止。而这份审计准则问题解答的出台，为注册会计师们规避错报风险“点灯指路”，资本市场“左右手”造假之风有望得到遏制。

  明细来看，文件首先列举了五类关联方关系及其交易导致的重大错报风险，包括：超出被审计单位正常经营过程的重大关联方交易；存在具有支配性影响的关联方；管理层未能识别出或未向注册会计师披露的关联方关系或重大关联方交易；管理层声明关联方交易按照等同于公平交易中通行条款执行；管理层未能按照适用的财务报告编制基础的规定对特定关联方交易进行恰当会计处理和披露。

  公司有意对注册会计师隐藏关联方关系及交易，显然背后已藏舞弊、造假的动机。如何识别上市公司“障眼法”？文件总结了二十四类情况。

  一方面，对未披露的关联方关系，文件列举了十类情况，如重大或非常规交易的交易对方曾经与被审计单位或其主要控制人、关键管理人员等存在关联关系。

  有意思的是，核查要求越来越看重名称、地址等细节：如重大或非常规交易的交易对方的注册地址或办公地址与被审计单位或其集团成员在同一地点或接近；重大或非常规交易的交易对方的网站地址或其IP地址、邮箱域名等与被审计单位或其集团成员相同或接近；重大或非常规交易的交易对方的名称与被审计单位或其集团成员名称相似；重大或非常规交易的交易对方的主要控制人、关键管理人员或购销等关键环节的员工姓名与公司管理层相近等。

  此外，核查还应从更多侧面质疑信息真实性：如被审计单位仅能向注册会计师提供极其有限的与重大或非常规交易的交易对方相关的信息，注册会计师通过互联网也难以检索到相关信息；交易对方长期拖欠被审计单位的款项，但被审计单位仍继续与其进行交易；交易对方是当年新增的重要客户或重要供应商；重大或非常规交易的交易标的与交易对方或被审计单位的经营范围不相关；重大或非常规交易的交易对方与被审计单位的主要控制人、关键管理人员等存在特殊关系（如朋友关系），且可能导致被审计单位对其利益倾斜，但从形式上难以判断是否构成关联方。

  另一方面，对未披露的关联方交易，文件列举了十四类情况，如交易金额重大，并为被审计单位带来大额利润；交易发生频次较少且交易时间接近于资产负债表日；与自然人发生的重大交易或非常规交易；与同一客户或其关联公司同时发生销售和采购业务；交易规模与交易对方的业务规模明显不符；交易形成的款项长期以债权债务形式存在，购销货款久拖不结；与被审计单位存在担保或被担保关系等等。

  若长期关注上市公司造假案例，可知上述核查点均有大量监管实务的背景。以最近曝光的万福生科造假上市一案为例，其即是通过隐瞒主要客户的关联方关系，实现大幅虚增业绩——2008年至2011年4年累计虚增收入7.4亿元左右，虚增营业利润1.8亿元左右，虚增净利润1.6亿元左右。

  事实上，如万福生科类的农业上市公司，是审计单位核查关联方及关联交易披露的重灾区，亦是业绩造假的多发之地，近年案例还有绿大地、紫鑫药业等。